O pagamento antecipado e a decadência

O artigo 173, inciso I do Código Tributário Nacional (CTN) dispõe sobre o instituto jurídico da decadência, estabelecendo que "o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado." Doutrina e jurisprudência majoritárias têm entendido que se excepciona da regra mencionada, considerada de caráter geral, o denominado lançamento por homologação, para o qual se aplica a disposição prevista no artigo 150, parágrafo 4º do CTN, quando o sujeito passivo recolhe o imposto que entende devido, deslocando-se o início da contagem do período decadencial para a data da ocorrência do fato gerador.

Inobstante o lançamento ser atividade administrativa, na maioria das vezes, o ente federativo precisa da participação do contribuinte nessa atividade. Em razão disso, a legislação tributária estabeleceu duas modalidades de lançamento - por declaração e por homologação -, cuja participação do sujeito passivo é obrigatória. No lançamento por homologação, o particular apura o montante do crédito tributário devido e antecipa o seu pagamento.

Quando a legislação não fixa prazo para a homologação expressa, ela passa a ser de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador. Expirado esse prazo, sem manifestação da Fazenda Pública, considera-se homologado tacitamente o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Não se pode admitir a aprovação do valor recolhido sem uma análise criteriosa
Podemos afirmar que o ato de homologação tem o objetivo de confirmar as operações fiscais realizadas pelo contribuinte para apuração do imposto e extinguir o crédito tributário, seja por ato administrativo expresso ou por mera ficção legal, no caso da homologação tácita.

O lançamento do crédito tributário é ato privativo da administração fiscal, ainda que os procedimentos necessários à sua consecução sejam realizados pelo sujeito passivo. Mesmo assim, sua validade estará sempre subordinada à homologação da autoridade administrativa.

Com efeito, o que se homologa não é o lançamento propriamente dito, e nem tampouco o pagamento efetuado pelo sujeito passivo. A atividade de homologação é mais abrangente e alcança a efetiva apuração do tributo, o respectivo pagamento e as informações passadas pelo sujeito passivo ao sujeito ativo por intermédio das obrigações acessórias exigidas na legislação tributária. A omissão do contribuinte quanto ao cumprimento de suas obrigações tributárias impossibilita ao ente público a proceder ao ato homologatório (expressa ou tácita).

Não obstante alguns estudiosos defenderem de maneira ferrenha que a homologação restringe-se ao ato exclusivo do pagamento antecipado efetuado pelo sujeito passivo, deflui-se do exposto que esse entendimento é por demais simplório. Não é razoável que a administração tenha o dever legal de homologar algo que não conheça, de homologar um pagamento antecipado efetuado por um sujeito passivo que esteja omisso quanto ao cumprimento de suas obrigações tributárias acessórias.

Não se pode conceber que o exercício da homologação seja baseado, unicamente, no exame superficial do valor recolhido do tributo. Não se pode admitir a aprovação ou confirmação do valor recolhido do tributo, sem se proceder a uma análise criteriosa dos dados ofertados pelo sujeito passivo mediante apresentação de suas obrigações acessórias. É um erro dar tal conotação simplista à atividade administrativa de homologação. Porquanto, admitir a homologação daquilo que não se acha explícito nas informações prestadas pelo sujeito passivo ao Fisco contraria a lógica jurídica. Não há como a administração convalidar o valor de um pagamento sem que haja a conjugação deste com outras informações do sujeito passivo. Tal medida, ao certo, ofende o interesse público, privilegiando sobremaneira o interesse do particular.

Imagine-se uma situação fática em que o contribuinte não apresenta as declarações a que está obrigado pela legislação tributária e nem mesmo possui quaisquer livros fiscais ou contábeis, apenas efetua o pagamento do tributo irregularmente apurado; o que é informado ao Fisco não se presta a respaldar o respectivo ato de homologação, pois a precariedade dos elementos não permite o exercício de um exame fiscal conclusivo. É imprescindível a análise de todas as informações apresentadas pelo contribuinte. Nessa hipótese, não poderá haver homologação tácita, o que pode existir é a inércia do Fisco. E essa incapacidade não pode ser entendida como confirmação tácita da escrituração fiscal do sujeito passivo.

A administração tem o dever de controlar as operações fiscais do sujeito passivo consubstanciadas no cumprimento efetivo das obrigações tributárias. Inexistindo estas, que não podem estar adstritas, somente, ao pagamento antecipado do tributo, ficará a autoridade administrativa impossibilitada, por exigência legal, de praticar o ato homologatório do lançamento.

Com efeito, na hipótese de se constatar a ocorrência de vício que enseje a revisão de ofício do valor pago pelo contribuinte, não poderá a autoridade fazendária omitir-se, a fim de complementar o valor anteriormente apurado, desde que essa ação administrativa ocorra dentro do prazo de decadência, conforme consignado no artigo 173 do CTN.

Walter Gomes Vieira Filho é auditor fiscal da Receita Federal do Brasil